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企业转增股本新政颁布 缴纳个税四种模式优惠各不相同

添加日期:2015年11月20日

  根据国家近年颁布的多项政策法规,可将企业向个人股东转增资本或股本的相关内容,按不同的税收规定分成四个部分,本文逐项案例分析。
  根据国务院常务会议决定的精神,财政部和国家税务总局颁布了《关于将国家自主创新示范区有关税收试点政策推广到全国范围实施的通知》(财税〔2015〕116号),明确了有关促进创业、创新的税收政策,自2016年起将推广至全国范围实施。
  文件公布后,部分内容在财税界引起了较大的争议,双方的矛盾点主要集中在对资本公积转增股本应如何缴纳个人所得税问题方面。
  财税〔2015〕116号文件第三条规定:
  “1.全国范围内的中小高新技术企业以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本时,个人股东一次缴纳个人所得税确有困难的,可根据实际情况自行制定分期缴税计划,在不超过5个公历年度内(含)分期缴纳。
  2.个人股东获得转增的股本,应按照“利息、股息、红利所得”项目,适用20%税率征收个人所得税。

  ……
  6.上市中小高新技术企业或在全国中小企业股份转让系统挂牌的中小高新技术企业向个人股东转增股本,股东应纳的个人所得税,继续按照现行有关股息红利差别化个人所得税政策执行,不适用本通知规定的分期纳税政策。”
  根据《财政部、国家税务总局、证监会关于实施上市公司股息红利差别化个人所得税政策有关问题的通知》(财税〔2012〕85号)和《财政部、国家税务总局、证监会关于上市公司股息红利差别化个人所得税政策有关问题的通知》(财税〔2015〕101号 )规定,上市公司派发股息红利时,只要个人持股已超过一定期限的,可减计、免征相应的应税所得额。
  在《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》(国税发〔1997〕198号)和《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》(国税函〔1998〕289号)中规定:股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额,不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分,则应当依法征收个人所得税。
  根据《国家税务总局关于转增注册资本征收个人所得税问题的批复》(国税函〔1998〕333号),对属于个人股东分得并再投入公司(转增注册资本)的部分应征收的个人所得税,其税款在有关部门批准增资、公司股东会决议通过后由企业代扣代缴。
  根据上述文件精神,可将企业向个人股东转增资本或股本的相关内容,按不同的税收规定分成四个部分。

  一、已上市或已在中小企业股转系统挂牌的股份有限公司
  已上市或已挂牌的股份有限公司,根据国税发〔1997〕198号和国税函〔1998〕289号文件的规定,其股票溢价发行收入所形成的资本公积金转增股本时,不征收个人股东的个人所得税。
  因其它原因形成的资本公积和盈余公积、未分配利润等,在向个人股东转增股本时必须计算个人所得,征收个人所得税。个人股东持股时间达到财税〔2012〕85号和财税〔2015〕101号文规定要求的,可减计、免征相应的应税所得额。
  案例1:A公司在2014年9月在新三板挂牌,股本1800万。假设只有自然人甲、乙持有股份各900万元。设公司挂牌后,在2015年8月1日,以每股3元的价格向自然人丙定增200万股,公司因股本溢价形成的资本公积为400万元。A公司其他资本公积为100万元(设可转增)。假设A公司在2015年10月10日将500万元资本公积全部转增股本。根据文件规定, A公司以资本溢价形成的资本公积向个人股东转增股本部分,不缴纳个人股东的个人所得税。
  以其他资本公积转增部分:
  定增后,甲、乙目前各占A公司45%的股权,分别计算的个人所得税=(100×45%)×20%=9(万元)
  因为甲、乙持股期限超过1年,所以本次转增部分的个人所得税予以免征。
  个人股东丙持股期限在1个月以上至1年间,可暂减按50%计入应纳税所得额。
  定增后,丙占A公司10%的股权,应缴纳个人所得税=(100×10%)×50%×20%=1(万元)。

  二、未上市或挂牌的股份有限公司
  1.未上市或挂牌的股份有限公司中,符合财税〔2015〕116号文中“中小高新技术企业”规定的企业,在转增股本时,因股票溢价发行收入所形成的资本公积金转增时同样不缴纳个人所得税。
  因其它原因形成的资本公积和盈余公积、未分配利润等在向个人股东转增时必须计算个人所得,缴纳个人所得税。一次缴纳个人所得税确有困难的,可以在不超过5个公历年度内(含)分期缴纳。
  2.未上市或挂牌的股份有限公司中,不符合 “中小高新技术企业”规定的,在转增股本时,因股票溢价发行收入所形成的资本公积金转增时也同样不缴纳个人所得税。
  但因其它原因形成的资本公积和盈余公积、未分配利润等向个人股东转增时则必须计算个人所得,缴纳个人所得税。且不得分期缴纳。
  案例2:
  ①:A股份有限公司符合 “中小高新技术企业”规定,现有股本1800万。其中自然人甲、乙持有股份各900万, 2015年8月1日,A公司以每股3元的价格向自然人丙增发200万股,公司因股本溢价形成的资本公积为400万元。A公司其他资本公积为100万元(设可转增)。假设A公司在2015年10月10日将500万元资本公积全部转增股本。
  根据文件规定,则A公司以资本溢价形成的资本公积向个人股东转增股本部分,不缴纳个人股东的个人所得税。
  而以其他资本公积转增部分
  增资后,甲、乙目前各占A公司45%的股权,分别计算的个人所得税=(100×45%)×20%=9(万元)
  丙占A公司10%的股权,计算的个人所得税=(100×10%)×20%=2(万元)。
  上述税款根据财税〔2015〕116号规定,可在不超过5个公历年度内(含)分期缴纳,由于文件对分期缴纳并未规定必须平均计算缴纳,所以制定分期缴税备案方案时,如将应缴税款的多数分配在最后一年,既不违背税收文件的规定,又能达到效益最大化。
  ②如A股份有限公司不符合 “中小高新技术企业”规定,则上述税款必须在当期全额缴纳。

  三、非股份有限公司形式的中小高新技术企业
  财税〔2015〕116号第三条第5目对“中小高新技术企业”的概念做了明确:“本通知所称中小高新技术企业,是指注册在中国境内实行查账缴纳的、经认定取得高新技术企业资格,且年销售额和资产总额均不超过2亿元、从业人数不超过500人的企业。”
  根据这个定义我们可以看出,财税〔2015〕116号文件并未对中小高新技术企业的登记注册类型有所限制,可以认为包括股份有限公司和有限责任公司在内的多种企业类型都符合文件的要求。但文件第三条中却出现了:“中小高新技术企业以未分配利润、盈余和资本公积向个人股东转增股本”这样的用语。“股本”一词一般理解为适用于股份有限公司。这句话因此产生了两种理解。
  1. 如在“中小高新技术企业”的涵盖范围中,认可有限责任公司等企业类型(本文以有限责任公司为例)符合规定,则这些企业在转增注册资本时,个人股东应缴纳相应的个人所得税,如一次缴税确有困难,可在不超过5个公历年度内(含)分期缴纳。
  2. 如不认可,即认为“中小高新技术企业”必须是股份有限公司才符合要求,则“中小高新技术企业”中的有限责任公司等,在转增注册资本时,个人股东应缴纳个人所得税,且不得分期缴纳。
  对于有限责任公司中,符合财税〔2015〕116对“中小高新技术企业”定义的企业,在向个人股东转增注册资本时是否认可了有限责任公司,是否可分期缴纳的认识分歧。笔者更倾向于文件中规定的“中小高新技术企业”概念中认可了有限责任公司,即个人股东在接受有限责任公司转增时,其应缴的个人所得税可以分期缴纳。当然,最终应如何处理,还要看税总的相应解读或等待进一步明确。
  案例3:A有限责任公司符合“中小高新技术企业”规定,注册资本1800万,其他资本公积为100万元(设可转增)。其中自然人甲、乙各出资900万, 2015年8月1日,A公司允许自然人丙出资600万元获取200万元出资额对应的股权,A公司因资本溢价形成的资本公积为400万元。假设A公司在2015年10月10日将500万元资本公积全部转增注册资本。
  增资后,甲、乙目前各占A公司45%的股权,分别计算的个人所得税=(500×45%)×20%=45(万元)
  丙占A公司10%的股权,计算的个人所得税=(500×10%)×20%=10(万元)
  如在“中小高新技术企业”的范围中认可其他非股份有限公司企业类型,则上述税款可仿照案例2,在不超过5个公历年度内(含)分期缴纳。如明确了只有股份有限公司的股东才可以享受“中小高新技术企业”分期缴税的优惠,则上述税款必须在当期缴纳。

  四、除此而外的其它各种类型企业,在转增时,个人股东应缴纳个人所得税。且不可以享受分期缴纳的优惠政策。
  具体计算过程可参考案例3。
  (本文所用案例为便于理解和计算,对其中的内容作了部分缩减、修改和假设,请读者在阅读时予以注意) 

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