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长期股权投资

长期股权投资、企业合并、合并会计报表的内在关联性

添加日期:2014年01月18日

    《长期股权投资》准则的主要内容

    1、新准则将四类长期股权投资及核算要求:

    (1)能够对被投资企业实施控制。此类长期股权采用成本法核算,平时不用按照被投资方的净损益与享有比例增加投资收益及投资账面价值,待到编制合并财务报表时,按照权益法调整;

    (2)共同控制或有重大影响的长期股权投资,对此类按照权益法核算; 

    (3)不具有共同控制或有重大影响,并且活跃市场中没有报价公允价值不可能可靠计量的长期股权投资,采用成本法核算;

    (4)不具有共同控制或有重大影响,并且活跃市场中有报价公允价值能可靠计量的长期股权投资。将此类按照《金融工具确认与计量》划为“交易性金融资产”或“可供出售金融资产”。交易性证券投资期末按市价计价,公允价值的变动计入当期损益,而不采用现行的单边调整的成本与市价孰低法。

    2、企业合并形成的投资,按照《合并及合并报表》处理;发行权益证券、非货币交易、债务重组方式取得的投资,则按照公允价值入账;

    3、按照被投资方的净损益(投资时各项可辨认资产的公允价为基础计算)与享有比例增加投资收益及投资账面价值;借“长期股权投资”,贷“投资收益”。

    4、减值不能够冲回。

    《企业合并》及《合并财务报表》的主要内容

    1、《企业合并》规定将合并分为“同一控制”与“非同一控制”下的企业合并,并分别适用“权益法”与“购买法”。“权益法”比“购买法”更多地确认了合并利润。

    2、与原来《合并会计报表暂行规定》比,《合并财务报表》规定在非同一控制下的购并,首先对子公司进行评估,母公司将“合并价差”分为“商誉”及“资产评估增值”两部分:“合并价差”这个名词从此消失!

    3、合并报表基本理论从侧重母公司理论(少数股东权益=按照子公司所有者权益账面价值×少数股东控股比例)转为侧重实体理论(少数股东权益=按照子公司所有者权益公允价值×少数股东控股比例)。

    4、母公司对所有能控制的子公司均需纳入合并范围,而不一定考虑股权比例。所有者权益为负数的子公司,只要是持续经营的,也应纳入合并范围。

    三个新准则账务处理体现的内在关联性

    1、《长期股权投资》与《企业合并》的一致性:

    关于有控制权的长期股权投资:《长期股权投资》规定:投资成本(称前者)与按持股比例计算享有被投资单位所有者权益份额(市场公允价)的差额。前者大于后者,不调整初始成本,前者小于后者差额记入当期损益,同时调整初始成本。《企业合并》准则第13条规定一致。

    例:假设投资720万元控股,占70%%,如果被投资单位所有者权益公允价为1000万元,账面价900万元。则“商誉”=720-700=20万元。反之如果投资680万元,控股占70%,则“负商誉”=680-700=-20万元

    (a)借:长期股权投资    720

                贷:银行存款    720

    (b)借:长期股权投资    700

            贷:银行存款    680

                营业外收入    20

    《长期股权投资》规定债务重组、非货币交易方式取得的长期股权投资,则按照公允价值入账。这与《企业合并》第11条中关于“购买方的合并成本为购买日为取得被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债、以及发行的权益性的证券的公允价值。”相一致。

    例:收到A公司公允价750万元的长期股权,抵偿1000万元的应付账款(已经提取坏账准备50万元)。

    借:长期股权投资——A    750 

       坏账准备    50 

       营业外支出    200 

       贷:应收账款——A    1000

    例:以面值100万,市价80万(存货跌价准备20)的原材料投资,占有A公司净资产公允价500万的20%。(如果假设该原材料市价120万,则处理如(b)。

    (a)借:长期股权投资——A    100 

           存货跌价准备    20

                贷:原材料    100

                    应交税金——应交增值税(进行税额转出)    17(100×17%=17)

                    营业外收入——负商誉    20    (b)借:长期股权投资——A    100 

               商誉    40.4 

               贷:原材料 100

                    应交税金——应交增值税(进行税额转出)20.4(120×17%)

                    资本公积    13.4 

                   递延税款——所得税    6.6

    2、《长期股权投资》与《合并财务报表》的一致性

    《合并财务报表》规定:以母公司及子公司的财务报表为基础,根据其他资料,按照权益法调整对子公司的长期股权投资后,由母公司按照经济实体理论下的购买法编制抵消分录,编制合并报表。这与《长期股权投资》的规定相一致。

    按照投资时被投资方的各项可辨认资产的公允价为基础,对被投资方净损益进行调整,按照享有比例增加投资收益及投资账面价值;此外,根据对被投资方净资产变动调整“长期股权投资”及“资本公积”,处置该项投资时,将记入的“资本公积”部分按相应比例转入当期损益。(续例1

    借:所有者权益(子公允价)    1000

        商誉    20

        贷:长期股权投资(母)    720

            少数股东权益    300

    (子公司所有者权益公允价值×少数股东控股比例)

    2007年母公司账务调整的建议

    将“长期股权投资——股权投资差额”的余额扣除子公司的资产评估增(减)值后,全部转为“商誉”。在非同一控制合并方式下,按照准则要求使用购买法,要求确认商誉。而现在母公司的账上为股权投资差额。众所周知:合并价差(即股权投资差额)=商誉+资产评估增(减)值。首先购并日对被并企业所有者权益评估,增值者,借“长期股权投资——评估增值”,贷“资本公积”、“递延税款”。其次,将“长期股权投资——股权投资差额”的余额扣除“长期股权投资——评估增值”后,全部转为“商誉”。调整分录为借“商誉”,贷“长期股权投资——股权投资差额”

    将“长期股权投资”的余额按照被投资(控制)企业所有者权益的公允价调整。以满足新准则要求,即“长期股权投资”的期末余额=被投资(控制)企业所有者权益的公允价×母公司投资比例。

    由于将母公司理论改为了经济实体理论。建议按被投资(控制)企业所有者权益的公允价调增少数股东权益,借“商誉”,贷“少数股东权益”。

    执行新准则对企业财务状况的影响

    1、从单个报表来看,对子公司的投资如果由权益法改按成本法核算,在被投资企业取得盈利情况下,投资企业(母公司)的资产和权益将减少。

    2、在原准则中,对股权投资差额要进行摊销,将影响损益;现股权投资差额相当于商誉,不摊销,但可能计提减值,这种不同处理,也会对企业财务状况产生影响。

    3、长期投资计提减值准备后,原准则在价值回升时可以转回;新准则规定不能转回,这将使企业利润减少。


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